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税收法治——构建法治社会的突破口(代前言)


  日本著名税法学家金子宏教授认为:“税收法律主义在近代法治主义的确定上,起到了先导的和核心的作用。”
  
  纵观近现代法治的发展和税法的变迁,税收领域的法治状况确实深刻地影响到整个社会的法治水平。近现代法治的最终确立是从各国制定宪法或宪法性文件开始的,这些宪法或宪法性文件无一例外地强调了税收、税收法治的重要性。《英国权利法案》申明“国王不经国会同意而任意征税,即为非法”。《美国宪法》第1条规定“一切征税议案应首先在众议院提出,但参议院得以处理其他议案的方式,表示赞同或提出修正案”。《法国宪法》第34条规定“征税必须以法律规定”。《日本国宪法》第84条规定“课征新税及变更现行的税收,必须依法律或依法律确定的条件”。《意大利宪法》第23条规定“不根据法律,不得规定任何个人税或财产税”。这些宪法或宪法性文件关于税收的规定,可以抽象为“税收法定主义”。通过确立“税收法定主义”这一宪法原则,科学地界定了纳税人和国家、征税机关之间的法律关系,在法律面前,纳税人依法纳税,征税机关依法征税,国家依法取得财政收入;而法律又是基于纳税人同意的。这样,“依法办事”这一法治的核心要求在税收领域逐渐确立起来并延伸至其他领域。考察西方法治发达国家的现状,我们也可以非常明显地感悟到这一点。
  
  与“税收法定主义”相联系的是,西方许多著名的思想家、理论家在其著作中都不厌其烦地强调税收问题。英国著名的哲学家霍布斯在《利维坦》中提到“主权者向人们征收的税不过是公家给予保卫平民各安生业的带甲者的薪饷”。英国著名的思想家洛克在《政府论》中指出:“诚然,政府没有巨大的经费就不能维持,凡享受保护的人都应该从他的产业中支出他的一份来维持政府。但是这仍须得到他的同意,即由他们自己或他们所选出的代表所表示的大多数的同意。因为如果任何人凭着自己的权势,主张有权向人民征课税赋而无需取得人民的那种同意,他就侵犯了有关财产权的基本规定,破坏了政府的目的。”“未经人民自己或其代表的同意,决不应该对人民的财产征税。”法国著名的思想家、法学家孟德斯鸠也说过:“如果行政者有决定国家征税的权力,而不是限于表示同意而已的话,自由就不存在了。因为这样行政权力就在立法最重要的关键上成为立法性质的权力了。”]英国著名的经济学家亚当·斯密在其经济学名著《国富论》中专章对税收问题予以论述。
  
  税收法治缘何在法治发展中扮演如此关键的角色?思想家、理论家们何以如此不断的强调税收问题?其深刻的原因都在于市场经济条件下税收存在的必要性。在市场经济条件下,私人产品通过市场交易的方式提供;但除私人产品以外,具有非竞争性和非排他性的公共产品由于其本身性质的特殊无法通过市场交易的方式来提供,而这些产品对整个社会而言却是须臾不可缺少的。由于国家(政府)扮演着履行公共职能的社会角色,使得其在为社会提供公共产品方面具有私人无法比拟的优越性。因此,市场经济条件下的公共产品基本上由国家(政府)提供,国家(政府)提供公共产品的经济来源就是主要由税收形成的财政。这样,税收如何征收和缴纳就成了一个非常重要的问题。事实上,经济学的研究表明,税收就是人们享受国家(政府)提供的公共产品而支出的价格费用。这种为自身消费而支付费用的现象,仍然遵循市场等价交换规律。税收的这种经济属性反映到法律上,就是纳税人和国家(政府)之间在税收领域具有平等关系,纳税人纳税是为了享受国家(政府)提供的公共产品,而国家(政府)征税正是为了给纳税人提供公共产品,征税和纳税在法律之下达到协调状态。
  
  经过几代人的不懈探索,法治终于被确定为我国的治国方略,法治社会的构建也成为我们每个人义不容辞的责任。近年来,法理学家、部门法学家都从各自的学科角度出发为法治社会的构建提出了诸多方案和建议。值得我们深思的是,对于税收法治,特别是税收法治在整个法治社会构建中应起的作用,似乎被人们大大地忽视了。学者们往往把关注点放在“司法体制”、“市民社会”等宏大的问题上,对税收领域的法治状况及其对整个社会法治的促进作用无暇顾及。我国税收领域存在的问题同样是不容忽视的:某些征税机关片面的以上级下达的税收指标作为其行为指南,对纳税人的相关权利不够重视,忘记了税收的本质就是为了服务纳税人;纳税人也没有意识到税收的重要性,尽管在现实生活中,享受着国家(政府)提供的各种公共产品,但是没有意识到或者不愿意承认这一点,纳税观念淡薄,偷税、骗税、甚至抗税的现象屡见不鲜。其实,我觉得,和西方法治发达国家法治发展的进程相类似,税收法治同样可以成为我国构建法治社会的关键环节,成为构建法治社会的突破口。我国实行的是社会主义市场经济体制,这种市场经济和西方社会实行的市场经济在很多方面具有类似性。在社会主义市场经济条件下,同样存在公共产品的提供问题;与计划经济体制不同的是,在社会主义市场经济条件下,国家不可能自己直接提供公共产品,而只能是通过征税形成财政收入,然后在此基础上为社会提供公共产品。这样,纳税人和国家(政府)、征税机关之间同样由于公共产品的提供和消费而形成仍然遵循市场等价交换法则的平等关系。这一平等关系通过法律予以确定。在法律之下,形成纳税人和国家(政府)、征税机关之间的良性互动机制,依法征税和依法纳税相配合,最终实现公共产品的提供和消费。在这一以平等为基调的税收法治状态下,纳税人的权利意识、守法意识将会增强;国家公务员的责任意识、服务意识也会得到强化。而这些,都是我们构建法治社会所严重缺乏的。我相信,正确认识税收的本质,确立税收法定主义,在税收领域贯彻纳税人和国家(政府)、征税机关之间具有平等性的思想,必将能够推进我国的税收法治,进而税收法治必将会对整个社会的法治状况起到很好的促进作用;或许税收法治会成为构建法治社会的突破口!

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