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个人所得税法专题讲座(四)
发布时间:2007/6/7 19:02:00 作者:刘剑文 点击率[2671] 评论[0]

    【出处】“五五”普法指定读物—法制宣传资料 法律出版社2007年版

    【中文关键字】个人所得税;税率

    【学科类别】税收法

    【写作时间】2007年


    第四讲 个人所得税的税率与计算
      
      应纳税所得额是计算个人所得税额的依据,税率是计算税额的尺度,是应纳税额占应纳税所得额的比例。个人所得税的征税对象进行法定扣除后的余额,即为个人所得税的税基,用税基乘以税率就得到了个人所得税的应纳税额。
      
      一、税率的概念
      从税法理论来讲,纳税人所要解决的是对谁征税的问题,征税对象所要解决的是对什么征税的问题,而税率所要解决的是征多少税的问题。税率乘以税基就是应纳税额,没有税率,则无法计算应纳税额。在征税对象既定的情况下,税率的高低直接影响到国家财政收入的多少和纳税人税收负担的轻重,反映了国家和各个纳税人之间的经济利益关系,同时也反映了一定时期内国家税收政策的要求。故税率是税收的核心要素,是衡量纳税人税收负担是否适当的标志。税率的确定应当考虑保护纳税人基本财产权、经济活动的自由和人格发展的自由,侵犯以上纳税人基本权利和自由之税率是不符合现代法治国理念的违宪税率。
      为了确定纳税人的实际税收负担水平,建立完备的税收法律制度具有重要的意义,学术界将税率分为名义税率和实际税率两类。前者是指纳税人在名义上所负担的税率,即税法所规定的税率。后者是指纳税人实际所负担的税率,即纳税人实际缴纳的税额与其征税对象实际数额的比例,实际税率是衡量纳税人实际税负轻重的主要标志。
      税法理论通常将税率只分为比例税率、累进税率和定额税率三种基本形式。
      1.比例税率,是对同一课税对象不论数额大小,均按相同比例进行征税的税率。采用这种税率,税额随课税对象的量等比增加,征税比例不随课税对象量的变化而变化。但在同一种税中,由于课税对象存在质的差异性,税率的量也可以因此而变动,也就是说可以对不同税目规定不同的征税比例。
      2.累进税率,是指随征税对象税额的增加而相应逐级递增的税率。即把征税对象按数额的大小划分为若干个等级并相应设置每一等级的税率。累进税率一般适用于对财产和所得征税。按照累进方式的不同,可以分为:(1)全额累进税率,即对同一征税对象的全部数额都按照与之相对应的最高等级的税率计算应纳税额。(2)超额累进税率,把征税对象按其数额由小到大分解为若干个等级,每个等级的征税对象分别适用该等级相对应的税率。计算应纳税额的方法为,每个等级的征税对象与该等级适用的税率相乘,得出该等级的应纳税额,然后将各等级应纳税额相加,即为该征税对象的应纳税额。
      此外,累进税率还包括:全率累进税率、超率累进税率、超倍累进税率。
      3.定额税率亦称固定税额,它是按课税对象的计量单位直接规定应纳税额的税率。适用于从量计征的税种。采用定额税率,税额的多少同课税对象的数量成正比,税额不受课税对象价格升降变化的影响。在定额税率条件下,单位课税对象的税负与价格的升降成反比,价格提高,税额不变,税负相对减轻;价格减低,税额不变,税负相对提高。
      
      二、个人所得税的税率
      个人所得税根据不同的征税项目,分别规定了三种不同的税率。
      (一)工资、薪金所得,适用9级超额累进税率,按月应纳税所得额计算征税。该税率按个人月工资、薪金应税所得额划分级距,最高一级为45%,最低一级为5%,共9级。
      
      税率表一
       (工资、薪金所得适用)
      级数 含税级距 不含税级距 税率(%) 速算扣除数
       1 不超过500元的 不超过 475元的 5 0
      
      2 超过500元至
      2000元的部分 超过475元至
      1825元的部分 10 25
      3 超过2000元至
      5000元的部分 超过1825元至
      4375元的部分 15 125
      4 超过5000元至
      20000元的部分 超过4375元至
      16375元的部分 20 375
      5 超过20000元至
      40000元的部分 超过16375元至
      31375元的部分 25 1375
      6 超过40000元至
      60000元的部分 超过31375元至
      45375元的部分 30 3375
      7 超过60000元至
      80000元的部分 超过45375元至
      58375元的部分 35 6375
      8 超过80000元至
      100000元的部分 超过58375元至
      70375元的部分 40 10375
      9 超过100000元的部分 超过70375元的部分 45 15375
      注:1.表中所列含税级距与不含税级距,均为按照税法规定减除有关费用后的所得额。
      2.含税级距适用于由纳税人负担税款的工资、薪金所得;不含税级距适用于由他人(单位)代付税款的工资、薪金所得。
      
      (二)个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用5级超额累进税率。最低一级为5%,最高一级为35%,共5级。
      
      税率表二
      (个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用)
      级数 含税级距 不含税级距 税率(%) 速算扣除数
      1 不超过5000元的 不超过4750元的 5 0
      2
       超过5000元至
      10000元的部分 超过4750元至
      9250元的部分 10 250
      3 超过10000元至
      30000元的部分 超过9250元至
      25250元的部分 20 1250
      4 超过30000元至
      50000元的部分 超过25250元至
      39250元的部分 30 4250
      5 超过50000元的部分 超过39250元的部分 35 6750
      注:1.表中所列含税级距与不含税级距,均为按照税法规定减除有关费用(成本、损失)后的所得额。
      2.含税级距适用于个体工商户的生产、经营所得和由纳税人负担税款的承包经营、承租经营所得;不含税级距适用于由他人(单位)代付税款的承包经营、承租经营所得。
      
      (三)对个人的稿酬所得,劳务报酬所得,特许权使用费所得,利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得,偶然所得和其他的所得,按次计算征收个人所得税,适用20%的比例税率。其中,对稿酬所得适用20%的比例率,并按应纳税额减征30%;对劳务报酬所得一次收入畸高、特高的,除按20%征税外,还可以实行加成征收,以保护合理的收入和限制不合理的收入。
      
      三、个人所得税的计算
      根据我国的实际情况,本着有利于防止税款流失和便于征管的原则,个人所得税实行分项扣除、分项定率、分项征收的计征办法。
      (一)工资、薪金所得部分的个人所得税额=应税所得额×适用税率-速算扣除数
      工资薪金所得属于应税所得,但并不是全部工资薪金所得都属于应税所得额,应税所得额必须是净所得,即应当减去纳税人为取得这些所得所花费的成本。我国税法采取定额扣除的制度,即从纳税人每月收入额减除费用1600元,剩余部分作为应税所得额。个人所得税法规定的扣除额是针对单个纳税人的,而不是针对一项所得的。如果两个或者两个以上的纳税人共同获得一笔所得,则应当首先计算每个人应当分配的所得额,然后针对每个人的所得按照税法规定的标准进行扣除。
      对在中国境内无住所而在中国境内取得工资、薪金所得的纳税人,和在中国境内有住所而在中国境外取得工资、薪金所得的纳税人,可以根据其平均收入水平、生活水平以及汇率变动情况确定附加减除费用,附加减除费用适用的范围和标准由国务院决定。
      而对于个人取得全年一次性奖金的个人所得税计算问题,首先,先将雇员当月内取得的全年一次性奖金,除以12个月,按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月,雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额,应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额,按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。其次, 将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金,按适用税率和速算扣除数计算征税,计算公式如下:
      1.如果雇员当月工资薪金所得高于(或等于)税法规定的费用扣除额的,适用公式为:应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数
      2.如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的,适用公式为:应纳税额=(雇员当月取得全年一次性奖金-雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额)×适用税率-速算扣除数
      
      4-1 徐女士本月工资、薪金所得为5200元,请问,徐女士本月工资薪金所得应当缴纳多少税款?
      分析:按照个人所得税法的规定,徐女士的工资、薪金应税所得扣除额为1600元,其余额为3600元。工资薪金所得适用九级超额累进税率。应税所得不超过500元的,适用5%的税率,超过500元至2000元的部分,适用10%的税率,超过2000元至5000元的部分,适用15%的税率。由于徐女士的应税所得为3600元,故应当分别适用5%、10%和15%的税率。所以,徐女士工资薪金所得应纳税额为500×5%+1500×10%+1600×15%=415(元)。
      若使用速算扣除数来计算,就非常简单。由于应税所得是工资薪金所得,因此应当适用第一个税率表,由于应税所得是3600元,应当适用15%的税率,如果全额适用15%的税率就应当减去后面的速算扣除数。计算过程为:3600×15%-125=415(元)。
      
      (二)个体工商户的生产、经营所得的个人所得税税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
      个体工商户类似于一个小型的企业,与个人独资企业在性质上是一致的。故个体工商户的生产、经营所得的计算方法,其方法与企业所得税的计算方法基本上是一致的。关于成本、费用和损失,可参照《个人所得税法》第6条的规定,成本、费用,是指纳税义务人从事生产、经营所发生的各项直接支出和分配计入成本的间接费用以及销售费用、管理费用、财务费用;所说的损失,是指纳税义务人在生产、经营过程中发生的各项营业外支出。
      从事生产、经营的纳税义务人未提供完整、准确的纳税资料,不能正确计算应纳税所得额的,由主管税务机关核定其应纳税所得额。
      为公平税负,支持和鼓励个人投资兴办企业,促进国民经济持续、快速、健康发展,国务院决定,自2000年1月1日起,对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税,其投资者的生产经营所得,比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。
      根据《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户业主个人独资企业和合伙企业投资者个人所得税费用扣除标准的通知》,对个体工商户业主、个人独资企业和合伙企业投资者的生产经营所得依法计征个人所得税时,个体工商户业主、个人独资企业和合伙企业投资者本人的费用扣除标准统一确定为19200元/年(1600元/月)。
      
      (三)对企事业单位的承包经营、承租经营所得个人的所得税税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
      企业实行个人承包、承租经营后,如果工商登记仍为企业的,不管其分配方式如何,均应先按照企业所得税的有关规定缴纳企业所得税。承包经营、承租经营者按照承包、承租经营合同(协议)规定取得的所得,依照个人所得税法的有关规定缴纳个人所得税,具体为:
      1.承包、承租人对企业经营成果不拥有所有权,仅是按合同(协议)规定取得一定所得的,其所得按工资、薪金所得项目征税,适用5%—45%的九级超额累进税率。
      2.承包、承租人按合同(协议)的规定只向发包、出租方交纳一定费用后,企业经营成果归其所有的,承包、承租人取得的所得,按对企事业单位的承包经营、承租经营所得项目,适用5%—35%的五级超额累进税率征税。
      3.企业实行个人承包、承租经营后,如工商登记改变为个体工商户的,应依照个体工商户的生产、经营所得项目计征个人所得税,不再征收企业所得税。
      4.企业实行承包经营、承租经营后,不能提供完整、准确的纳税资料、正确计算应纳税所得额的,由主管税务机关核定其应纳税所得额,并依据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定,自行确定征收方式。
      因此,首先必须注意协调个人所得税和企业所得税之间关系,如果工商登记仍为企业,应当缴纳企业所得税,如果工商登记改变为个体工商户,则不征收企业所得税,改按个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税,同时也不再按对企事业单位的承包经营、承租经营所得征收个人所得税。我国自2000年1月1日起,对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税,仅征收个人所得税。故这里的工商登记为除个人独资企业和合伙企业以外的企业形态,主要包括有限责任公司和股份有限责任公司。企业承包以后,性质仍为法人企业的,按照承包方式不同采取不同的征税方式,如果承包、承租人对企业经营成果不拥有所有权,仅是按合同(协议)规定取得一定所得的,就按工资薪金所得征税,否则,就按对企事业单位的承包经营、承租经营所得征税。可见,第一种方式不属于通常意义上的承包经营或承租经营,而只是一种分配工资的方法,类似于具有分红性质的年薪制。故应当按照工资薪金所得征税。
      
      4-2 下岗职工黄先生于2005年1月起承包一企业,承包合同约定:企业性质不变,仍为法人企业,黄先生每年只须向有关主管部门上交一定的承包费,余额全归自已。2005年底,黄先生除上交承包费后,本人还获得承包收入36000元。请问,黄先生2005年度应当如何缴纳个人所得税?
      分析:由于黄先生的实际承包期间为一年,依据规定,其可扣除的必要费用为:12×800=9600元。其当年承包经营所得的应纳税所得额为4030元。
      应纳税所得额=36000一9600=26400元
      应纳税额=26400×20%一1250=4030元
      
      (四)劳务报酬所得(4000元以下)的个人所得税税额=(每次所得收入一800元)×20%
      劳务报酬所得(4000元以上)的个人所得税税额=每次所得收入×(1-20%)×20%
      其中对劳务报酬所得一次收入畸高的,可以实行加成征收,其办法由国务院具体规定。
      劳务报酬所得,属于一次性收入的,以取得该项收入为一次;属于同一项目连续性收入的,以一个月内取得的收入为一次。
      
      4-3白女士因咨询服务一次获得劳务报酬应税所得额为7万,请问,如何计算应纳税额?
      分析:首先按照税法规定的20%的税率计算其应纳税额:70000×20%=14000元。其次计算加征部分的税款。根据上述规定,应纳税所得额超过20000元至50000元的部分,依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成;20000元至50000元的部分依照税法规定应纳税额为:(50000-20000)×20%=6000元。加征五成就是加征50%,即3000元。根据上述规定,超过50000元的部分,加征十成。超过50000元的部分按照税法规定应纳税额为:(70000-50000)×20%=4000元。加征十成,就是加征100%,即4000元。因此,7万元应税劳务报酬应当缴纳个人所得税21000元。
      14000+3000+4000=21000元
      
      (五)稿酬的所得(每次收入不超过4000元)的个人所得税税额=(每次所得收入-800元)×20%×(1-30%)
      稿酬所得(每次收入超过4000元)的个人所得税税额=每次所得收入×(1-20%)×20%×(l-30%)
      稿酬所得,以每次出版、发表取得的收入为一次。
      关于稿酬所得,还必须注意以下问题:
      1.个人每次以图书、报刊方式出版、发表同一作品(文字作品、书画作品、摄影作品以及其他作品),不论出版单位是预付还是分笔支付稿酬,或者加印该作品后再付稿酬,均应合并其稿酬所得按一次计征个人所得税。在两处或两处以上出版、发表或再版同一作品而取得稿酬所得,则可分别各处取得的所得或再版所得按分次所得计征个人所得税。
      2.个人的同一作品在报刊上连载,应合并其因连载而取得的所有稿酬所得为一次,按税法规定计征个人所得税。在其连载之后又出书取得稿酬所得,或先出书后连载取得稿酬所得,应视同再版稿酬分次计征个人所得税。
      3.作者去世后,对取得其遗作稿酬的个人,按稿酬所得征收个人所得税。
      
      4-4 方先生2004年出版了长篇小说一部,取得稿酬12000元,同年,该小说在一家晚报上连载,取得稿酬7000元。方先生2004年的稿酬应缴纳多少税?
      分析:这两笔收入应分别属于两次收入,不应合并为一次计算缴纳。尽管方先生取得的两笔收入源于同一部小说,但是,由于这两笔收入是因两个不同机构发表而支付的,故应分别计算所得税后再合计。方先生应缴纳的个人所得税额为2128元。
      12000×(1-20%)×20%×(l-30%)+7000(1-20%)×20%×(l-30%)=2128元
      
      (六)特许权使用费所得、财产租赁所得(每次收入不超过4000元)的个人所得税税额=(每次所得收入-800)× 20%
      特许权使用费所得,财产租赁所得(每次收入超过4000元)的个人所得税税额=×20%
      
      4-5高级工程师邓先生将自已所拥有的一项专利权分别许可A企业和B企业使用两次,一次收入为3600元,另一次收入为5200元。请问:邓先生这两次特许权使用费所得应缴纳多少税?
      分析:依照我国个人所得税法的规定,特许权使用费所得以某项使用权的一次许可使用所取得的收入计算,同时4000元以下和4000以上为扣除额的计算是不同的,故邓先生应缴纳的个人所得税额为2128元
      (3600-800)× 20%+]×20%=1392元
      
      (七)利息、股息、红利所得,财产转让所得,偶然所得和其他所得的个人所得税额=每次所得收入×20%
      
      4-6 退休职工吴先生因购买某企业的债券而于年末取得3600元的利息收入。请问:这笔利息收入应缴纳多少税?
      分析:由于利息所得是以每次收入额为应应纳税所得额,没有任何扣除,故吴先生这笔利息收入应纳税额为720元。
      3600×20%=720元
      

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